Perbedaan penerapan perpajakan PPN dan PPh atas penempatan karyawan member pada KSO

Perbedaan penerapan perpajakan PPN dan PPh atas penempatan karyawan member pada KSO

Latar Belakang masalah

Adanya perbedaan persepsi dalam penerapan perpajakan atas kegiatan penempatan karyawan member pada KSO.

Adapun perbedaan paradigma sesuai dengan dasar aturan yang ada dan analisis persepsi atau pemahaman akan aturan perpajakan diuraikan sebagai berikut:

A.    Pandangan PT Wijaya karya (persero) Tbk.

“kami melakukan tagihan / invoicing ke KSO atas jasa penempatan karyawan kami disana dengan nilai invoicing melebihi nilai gaji yang kami bayarkan kepada karyawan tersebut (terdapat delta atau selisih margin) pada tagihan tersebut ditagihkan PPN sebesar 10 % dari nilai biling rate dan bersedia untuk dipotong PPh atas jasa manajemen sebesar 2% dari DPP sebelum PPN

a.      Dasar pemungutan PPN menurut PT Wijaya Karya (persero) Tbk.

Berdasarkan UU No 42 tahun 2009 tentang PPN, pasal 4A angka 3 PPN mengatur negative list penyerahan jasa yang tidak dipungut PPN. Jasa penempatan karyawan dimaksud tidak atau bukan merupakan jasa yang termasuk negatif list sehingga merupakan Obyek PPN dan termasuk juga bahwa PT Wijaya Karya telah memberikan fasilitas atau kemudahan berupa penyediaan SDM kepada KSO yang menyebabkan suatu barang atau fasilitas atau kemudahan atau hak tersedia untuk dipakai. Lebih lanjut lagi kriteria jasa tenaga kerja yang bukan merupakan objek PPN sbb:

1.      Pengusaha penyedia jasa tenaga kerja tersebut semata-mata hanya menyerahkan jasa penyediaan tenaga kerja, yang tidak terkait dengan pemberian jasa kena pajak lainnya, seperti jasa teknik, jasa manajemen, jasa konsultasi, jasa pengurusan perusahaan, jasa bongkar muat, dan/atau jasa lainnya;

2.      Pengusaha penyedia tenaga kerja tidak melakukan pembayaran gaji, upah, honorarium, tunjangan, dan/atau sejenisnya kepada tenaga kerja yang disediakan;

3.      Pengusaha penyedia tenaga kerja tidak bertanggung jawab atas hasil kerja tenaga kerja yang disediakan setelah diserahkan kepada pengguna jasa tenaga kerja; dan

4.      Tenaga kerja yang disediakan masuk dalam struktur kepegaaian pengguna jasa tenaga kerja. ¹

Dalam hal jasa penyediaan tenaga kerja tidak memenuhi ketentuan sebagaimana dimaksud dalam pasal 3, jasa penyedia tenaga kerja dimaksud merupakan jasa yang dikenai pajak pertambahan nilai.²

Sehingga dalam hal ini penyerahan jasa penempatan tenaga kerja pada KSO merupakan objek PPN karna tidak semua terpenuhi keriteria yang diminta oleh PMK tersebut. Disamping itu dalam penegasan dan/ atau penjelasan atas PMK 83/pmk.03/2012 yaitu SE-47/  PJ/2012 Tentang Pedoman penjelasan mengenai jasa tenaga kerja yang tidak dikenai pajak pertambahan nilai.

Disebutkan bahwa terdapat tiga definisi jasa tenaga kerja yaitu:

1.      Jasa tenaga kerja yang diserahkan oleh tenaga kerja langsung kepada pengguna jasa tenaga kerja

2.      Jasa penyediaan tenaga kerja, yaitu jasa untuk menyediakan tenaga kerja oleh pengusaha penyedia tenaga kerja kepada pengguna jasa tenaga kerja. Jasa penyediaan tenaga kerja dapat meliputi kegiatan perekrutan, pendidikan, pelatihan, pemagangan, dan/atau penempatan tenaga kerja yang kegiatannya dilakukan dalam satu kesatuan dengan penyerahan jasa penyediaan tenaga kerja.

3.      Jasa penyelenggara pelatihan bagi tenaga kerja, yaitu jasa penyelenggaraan pelatihan tenaga kerja yang diselenggarakan oleh lembaga pelatihan kerja yang telah memperoleh izin atau terdaftar di instansi yang bertanggung jawab di bidang ketenagakerjaan, termasuk di dalamnya adalah kegiatan pemagangan yang dilakukan dalam satu kesatuan dengan penyerahan jasa penyelenggaraan pelatihan bagi tenaga kerja.

Selanjutnya dalam hal kriteria jasa tenaga kerja dimaksud dalam PMK 83/pmk.03/2012 dan  peraturan penjelas dan/atau penegas SE-47/pj/2012 tidak dipenuhi maka dasar pengenaan pajak atas penyerahan jasa penyediaan tenaga kerja adalah:

1)      Penggantian, meliputi seluruh tagihan yang diminta atau seharusnya diminta oleh pengusaha jasa atas penyerahan jasa penyediaan tenaga kerja kepada pengguna jasa, termasuk imbalan yang diterima oleh pengusaha jasa dan imbalan yang diterima oleh tenaga kerja.    

2)      Nilai lain, dalam hal tagihan atas penyerahan jasa penyediaan tenaga kerja dirinci dalam faktur pajak dengan memisahkan antara tagihan atas penyerahan jasa penyediaan tenaga kerja yang diterima oleh pengusaha jasa dan imbalan yang diterima oleh tenaga kerja. Nilai lain adalah seluruh tagihan yang diminta atau seharusnya diminta oleh pengusaha jasa atas penyerahan jasa penyediaan tenaga kerja kepada pengguna jasa, tidak termasuk imbalan yang diterima tenaga kerja berupa gaji, upah, honorarium, tunjangan, dan sejenisnya.

Ada pun masing-masing contoh diuraikan dalam SE-47/pj/2012 antara lain sebagai berikut:

1.      Termasuk dalam kriteria jasa tenaga kerja yang tidak dikenai PPN

a.       jasa tenaga kerja

Andi adalah karyawan yang bekerja di sebuah bank swasta yang berkedudukan di Jakarta. Sebagai karyawan Andi bertanggung jawab atas hasil pekerjaannya dan menerima gaji setiap bulannya dari perusahaan tempatnya bekerja. Jasa yang diserahkan oleh Andi kepada perusahaan tempatnya bekerja tersebut merupakan jasa tenaga kerja, yang termasuk dalam kelompok jasa tenaga kerja yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai

b.      jasa penyediaan tenaga kerja

PT Mitra merupakan perusahaan yang bergerak dalam bidang penyediaan tenaga kerja. PT Mitra bekerja sama dengan PT Prima, yang bergerak dalam bidang keuangan, untuk menyediakan sejumlah tenaga sekretaris dengan kualifikasi tertentu untuk ditempatkan di kantor pusat PT Prima di Surabaya. Tenaga sekretaris yang diserahkan oleh PT Mitra tersebut kemudian menjadi karyawan dari PT Prima. Tenaga sekretaris tersebut bertanggung jawab kepada PT Prima dan mendapatkan upah dari PT Prima. Atas jasa yang diserahkan tersebut, PT Mitra menerima imbalan dari PT Prima. Jasa yang diserahkan oleh PT Mitra kepada PT Prima merupakan jasa penyediaan tenaga kerja, yang termasuk dalam kelompok jasa tenaga kerja yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai.

c.       Jasa penyelenggaraan pelatihan bagi tenaga kerja

PT Daya Abadi merupakan perusahaan yang bergerak dalam bidang penyelenggaraan pelatihan bagi tenaga kerja. Dalam usahanya, PT Daya Abadi mendirikan Lembaga Pelatihan Tenaga Kerja Daya Abadi yang berkedudukan di Bekasi, Jawa Barat dan telah mendapatkan izin dari instansi ketenagakerjaan Kota Bekasi. Pada awal bulan Juni 2012, Lembaga Pelatihan Tenaga Kerja Daya Abadi membuka program pelatihan perbaikan mesin mobil. Pemilik bengkel mobil "Teknik" mendaftarkan 2 (dua) karyawannya untuk mengikuti pelatihan tersebut. Pelatihan dilaksanakan dalam jangka waktu 2 (dua) minggu dengan biaya pelatihan dikenakan untuk setiap peserta. Jasa yang diserahkan oleh PT Daya Abadi kepada pegawai bengkel mobil "Teknik" dan peserta pelatihan lainnya merupakan jasa penyelenggaraan pelatihan bagi tenaga kerja, yang termasuk dalam kelompok jasa tenaga kerja yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai.

2.      Contoh jasa dibidang tenaga kerja yang dikenai Pajak Pertambahan Nilai, antara lain sebagai berikut :

1)      Pemborongan pekerjaan sebagaimana dimaksud pada huruf b, sebagai berikut :
PT Adi Daya merupakan perusahaan yang bergerak dalam bidang Facility Management, salah satu layanan jasa yang disediakan adalah jasa kebersihan atau cleaning service. PT Adi Daya bekerja sama dengan PT Global, sebuah perusahaan konsultan keuangan, untuk penyediaan jasa kebersihan. Berdasarkan perjanjian penyediaan jasa kebersihan, PT Adi Daya bertanggung jawab menyediakan dan menjalankan sistem kebersihan di kantor PT Adi Daya, meliputi :

a)      Tenaga kerja;

b)      Metode kerja

c)      Chemical

d)     Perlengkapan; dan

e)      Peralatan kerja

Atas penyediaan jasa kebersihan tersebut, PT Adi Daya memperoleh imbalan dari PT Global dengan jumlah dan tahap pembayaran sesuai dengan yang disepakati dalam perjanjian penyediaan jasa kebersihan. Jasa yang diserahkan oleh PT Adi Daya kepada PT Global adalah jasa kebersihan dan tidak termasuk jasa penyediaan tenaga kerja yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai. Jasa kebersihan tersebut merupakan Jasa Kena Pajak, sehingga atas penyerahannya dikenai Pajak Pertambahan Nilai dengan Dasar Pengenaan Pajak berupa penggantian.

2)      Jasa penyediaan jasa pekerja/buruh atau jasa penyediaan tenaga kerja yang tidak memenuhi  kriteria sebagai jasa penyediaan tenaga kerja yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai sebagaimana dimaksud pada huruf c, sebagai berikut :

PT Bahtera merupakan perusahaan yang bergerak dalam bidang ketenagakerjaan. PT Bahtera bekerja sama dengan PT Pratama Duta, sebuah perusahaan periklanan, untuk penyediakan tenaga kebersihan. Berdasarkan perjanjian penyediaan kebersihan tersebut, PT Bahtera hanya bertanggung jawab menyediakan 10 (sepuluh) tenaga kebersihan untuk jangka waktu 1 (satu) bulan dengan kriteria tenaga kebersihan yang ditentukan oleh PT Pratama Duta. Dalam perjanjian tersebut disepakati bahwa PT Bahtera hanya bertanggung jawab untuk menyediakan tenaga kerja saja, sedangkan metode kerja, chemical, perlengkapan, dan peralatan kerja disediakan oleh PT Pratama Duta. Tenaga kebersihan yang diserahkan oleh PT Bahtera kepada PT Pratama Duta tersebut merupakan karyawan dari PT Bahtera. Tenaga kebersihan tersebut bertanggung jawab kepada PT Bahtera dan mendapatkan upah dari PT Bahtera. Atas jasa yang diserahkan tersebut, PT Bahtera menerima imbalan dari PT Pratama Duta sebesar Rp 30.000.000,00 (tiga puluh juta rupiah). Imbalan tersebut terdiri atas imbalan atas jasa penyediaan tenaga kebersihan oleh PT Bahtera termasuk di dalamnya upah bagi para tenaga kebersihan sebesar Rp 20.000.000,00 (dua puluh juta rupiah) untuk 10 (sepuluh) tenaga kebersihan. Jasa yang diserahkan oleh PT Bahtera kepada PT Pratama Duta merupakan jasa penyediaan pekerja yang tidak memenuhi kriteria sebagai jasa penyediaan tenaga kerja yang tidak dikenai Pajak Pertambahan Nilai, sehingga atas penyerahan jasa tersebut dikenai Pajak Pertambahan Nilai. Berdasarkan contoh transaksi penyerahan jasa penyediaan jasa pekerja/buruh di atas, Dasar Pengenaan Pajak atas penyerahan jasa tersebut adalah :

a)      Penggantian, yaitu sebesar Rp 30.000.000,00 (tiga puluh juta rupiah), dalam hal tagihan tidak dirinci dalam Faktur Pajak antara yang diterima oleh PT Bahtera dan upah yang diterima oleh tenaga kebersihan; atau

b)      Nilai lain, yaitu berupa tagihan yang seharusnya diterima oleh PT Bahtera tidak termasuk upah bagi tenaga kebersihan, yaitu sebesar Rp10.000.000,00 (sepuluh juta rupiah), dalam hal tagihan atas penyerahan jasa tersebut dirinci dalam Faktur Pajaknya dengan memisahkan antara imbalan yang diterima oleh PT Bahtera dan upah yang diterima oleh tenaga kebersihan yaitu sebesar Rp 20.000.000,00 (dua puluh juta rupiah).

Berdasarkan uraian tersebut maka penyerahan jasa kena pajak kepada KSO yang dilakukan oleh PT WIJAYA KARYA (PERSERO) Tbk. Bukan merupakan perusahaan jasa tenaga kerja yang tidak dikenai PPN.    

Bahwa subjek PPN berdasarkan PP no 1 tahun 2012 pasal 3 ayat 1 dan 2 mengatur mengenai JO atau kerja sama operasi, dalam hal ini KSO adalah administrative KSO yang merupakan subjek PPN dalam UU 42 tahun 2009 termasuk dalam badan lainnya pada pasal 1 angka 13.

b.      Dasar pemotongan Pajak penghasilan oleh KSO

Bahwa dasar pengenaan PPh oleh KSO mengacu pada Undang-undang No 36 tahun 2008 tentang pajak penghasilan pasal 23 huruf c dengan tariff sebesar 2% (dua persen) dari jumlah bruto atas:

1.      sewa dan penghasilan lain sehubungan dengan penggunaan harta, kecuali sewa dan penghasilan lain sehubungan dengan penggunaan harta yang telah dikenai Pajak Penghasilan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 ayat (2); dan

2.      imbalan sehubungan dengan jasa teknik, jasa manajemen, jasa konstruksi, jasa konsultan, dan jasa lain selain jasa yang telah dipotong Pajak Penghasilan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 21.

Bahwa berdasarkan atas jasa yang diberikan kepada KSO oleh PT Wijaya Karya tidak dan bukan merupakan jasa penyediaan tenaga kerja, karna pada dasarnya penempatan karyawan pada KSO dengan maksud untuk membantu proses percepatan peroyek perluasan terminal disamping dari tagihan biling rate tersebut bertujuan untuk mendapatkan delta atau selisih lebih penghasilan dari penempatan karyawan. Besarnya selisih lebih antara tagihan billing rate dengan yang seharusnya dibayar adalah merupakan penghasilan.

Bahwa dalam penagihan tidak dirinci besarnya biaya penggantian dan selisih keuntungan sehingga besarnya DPP adalah kesuluran jumlah yang ditagih oleh PT Wijaya karya dan penghasilan yang dimaksud adalah jasa manajemen.  

Jasa manajemen dalam SE-35/pj/2010 adalah  pemberian jasa dengan ikut serta secara langsung dalam pelaksanaan atau pengelolaan manajemen dalam hal penempatan karyawan atau SDM untuk meningkatkan kinerja perusahaan dalam menghasilkan Output yang direncanakan.

B.     Paradigma Perpajakan atas jasa penempatan karyawan PT. Waskita Karya (persero) Tbk. Pada KSO 

Dasar hukum PT waskita Karya Tidak Menerbitkan PPN dan tidak dipotong PPh atas penempatan karyawan pada KSO dalah sebagai berikut:

Bahwa dalam surat dirjen pajak nomor: S-1047/pj.322/2004 tentang penjelasan pengertian penggantian dan reimbursement.

Pada kasus ini biaya yang ditagihkan kembali (reinvoicing) kepada PT ABC atas biaya yang dibayarkan terlebih dahulu oleh PT ABC atas jasa yang digunakan oleh PT XYZ adalah pergantian. Penggantian sesuai pasal 1 angka 19 UU 42 tahun 2009 adalah nilai berupa uang, termasuk semua biaya yang diminta atau seharusnya diminta oleh pengusaha karena penyerahan Jasa Kena Pajak, ekspor Jasa Kena Pajak, atau ekspor Barang Kena Pajak Tidak Berwujud, tetapi tidak termasuk Pajak Pertambahan Nilai yang dipungut menurut Undang- Undang ini dan potongan harga yang dicantumkan dalam Faktur Pajak atau nilai berupa uang yang dibayar atau seharusnya dibayar oleh Penerima Jasa karena pemanfaatan Jasa Kena Pajak dan/atau oleh penerima manfaat Barang Kena Pajak Tidak Berwujud karena pemanfaatan Barang Kena Pajak Tidak Berwujud dari luar Daerah Pabean di dalam Daerah Pabean. Berdasarkan ketentuan-ketentuan tersebut di atas serta memperhatikan isi surat Saudara pada butir tersebut

Dengan ini ditegaskan kembali bahwa:

a.       Dalam hal penggantian terdapat suatu jumlah yang ditagih oleh Pengusaha jasa yang berasal dari tagihan pihak ke tiga yang dokumennya langsung atas nama penerima jasa, maka jumlah tersebut tidak merupakan penggantian yang jadi dasar pengenaan pajak, karena dianggap sebagai reimbursement.

b.      Dalam hal kasus Saudara, yaitu tagihan askes, bukan merupakan reimbursement sehingga tagihan askes tersebut merupakan Dasar Pengenaan Pajak untuk menghitung PPN yang terutang.

Bahwa dalam Surat Edaran SE no 59/pj/2009 tentang jumlah bruto sebagaimana dimaksud pada pasal 23 UU 36 tahun 2008 tentang pajak penghasilan. Angka 2 huruf d. menjelaskan bahwa pembayaran penggantian biaya (reimbursement) yaitu penggantian pembayaran sebesar jumlah yang nyata-nyata telah dibayarkan oleh pihak kedua kepada pihak ketiga dalam hal ini pihak kedua adalah waskita karya dan pihak ketiga adalah karyawan yang ditempatkan pada KSO.  

Pembayaran sebagaimana dimaksud tersebut harus dapat dibuktikan dengan:

a.       Kontrak kerja dan daftar pembayaran gaji, upah, honorarium, tunjangan dan pembayaran lain sebagi imbalan sehubungan dengan pekerjaan sebagaimana dimaksud dalam butir 2 hruf a

b.      Faktur pemberlian barang atau material sebagaimana dimaksud dalam butir 2 huruf b

c.       Faktur tagihan dari pihak ketiga disertai perjanjian tertulis sebagaimana dimaksud dalam butir 2 huruf c

d.      Faktur tagihan atau bukti pembayaran yang telah dibayarkan oleh pihak kedua kepada pihak ketiga sebagaimana dimaksud dalam butir 2 huruf d.

Bahwa dalam penagihan billing rate tidak terdapat markup nilai gaji pegawai yang dapat dibuktikan dalam list gaji yang diterima pegawai sehingga tidak terdapat tambahan penghasilan yang dapat menjadi dasar pengenaan pajak penghasilan.

Bahwa dalam putusan pengadilan pajak no: put-39690/PP/M.XVI/16/2012 Jenis pajak pertambahan nilai masa tahun 2007, pokok sengketa adalah nilai koreksi 324.863.725 sebagai dasar pengenaan pajak PPN yang tidak memenuhi kriteria sebagai reimbursement menurut fiskus.

Bahwa menurut fiskus nota-nota yang dibayarkan terlebih dahulu  oleh pemohon banding atas jasa yang diberikan pemohon banding kepada pihak pertama adalah mengakuinya sebagai pendapatan dan menerbitkan invoice kembali (reinvoicing) berarti reimbursement a-quo memenuhi unsur pengertian pendapatan reimbursement yang terutang PPN dengan dasar pengenaan pajak sebesar total tagihan  324.863.725, Bahwa berdasarkan uji material 12 invoice dalam mata uang dollar amerika dan jumlahnya setara dengan 324.863.725

Bahwa memperhatikan kontrak perjanjian antara pemohon banding dengan pihak pertama ditentukan ruang lingkup hak dan kewajiban masing-masing pihak antara lain:

Bahwa pemohon banding menyediakan jasa perawatan untuk produksi pihak pertama dan memastikan dengan prosedur pengawasan mutu yang disetujui oleh pihak pertama dengan demikian pihak pertama akan membayar talangan (reimbursement) sebesar biaya yang dikeluarkan (actual cost) kepada pemohon banding dan mendapat persetujuan sebelomnya dari pihak pertama. Sehingga majelis memutuskan mengabulkan seluruhnya permohonan banding.

Bahwa berdasar surat nomor: S.273/PJ.53/2006 tanggal 25 april 2006 Tentang penegasan PPN atas reimbursement, surat PT ABC menyatakan bahwa transaksi penagihan kepada pihak pertama atas pengeluaran biaya oleh PT ABC dicatat sebagai income dan dilaporkan sebagai pendapatan pada SPT tahunan Badan namun pada saat menagih PT abc tidak mengenakan PPN karna semata-mata dianggap sebagai transaksi reimbursement dan bukan penyerahan jasa yang terutang PPN dan bukan objek PPN.

Direktur jendral pajak memperhatikan pasal 1 angka 17, 19 , 5 dan 6 serta pasal 4 UU PPN berdasarkan ketentuan tersebut maka transaksi reimbursement terutang PPn dengan dasar pengenaan pajak sebesar tagihan yang diminta.

Kesimpulan transaksi reimbursement tidak dikenai pajak jika:

1.      Dapat menunjukkan bukti tagihan dari pihak ketiga kepada pihak kedua atas  biaya yang dikeluarkan pihak kedua untuk dan atas nama pihak pertama

2.      Terdapat kontrak perjanjian tertulis antara pihak pertama dengan pihak kedua tentang ruang lingkup pembayaran atas pergantian yang dilakukan pihak kedua untuk dan atas nama pihak pertama

3.      Nilai invoice dapat dipisahkan atau dapat dirinci antara reimbursement dengan pendapatan atas jasa atau fee pengerjaan.

4.      Reimbursement tidak boleh bernilai lebih tinggi dan atau lebih rendah dari  biaya yang dikeluarkan sebenarnya (actual).